本文作者：范正英，貴州恒易律師事務(wù)財(cái)務(wù)部

為進(jìn)一步優(yōu)化營(yíng)商環(huán)境，完善市場(chǎng)主體退出機(jī)制，中華人民共和國(guó)國(guó)家發(fā)展和改革委員會(huì)出臺(tái)了《關(guān)于推動(dòng)和保障管理人在破產(chǎn)程序中依法履職進(jìn)一步優(yōu)化營(yíng)商環(huán)境的意見(jiàn)》(發(fā)改財(cái)金規(guī)〔2024〕274 號(hào))，針對(duì)優(yōu)化破產(chǎn)企業(yè)注銷、狀態(tài)變更登記、加強(qiáng)金融機(jī)構(gòu)的參與和支持、便利破產(chǎn)企業(yè)涉稅事務(wù)的處理、完善資產(chǎn)處置配套機(jī)制等方面提出了相關(guān)意見(jiàn)。本文結(jié)合實(shí)務(wù)操作中企業(yè)破產(chǎn)清算資產(chǎn)處置及稅務(wù)清算注銷環(huán)節(jié)常涉稅務(wù)問(wèn)題進(jìn)行簡(jiǎn)要分析。

一、資產(chǎn)處置涉稅問(wèn)題

企業(yè)進(jìn)入破產(chǎn)清算程序，用于清償債務(wù)的款項(xiàng)一般都來(lái)源于對(duì)破產(chǎn)企業(yè)相關(guān)資產(chǎn)進(jìn)行拍賣、變賣、以資抵債視同銷售取得的收入。但是對(duì)相關(guān)資產(chǎn)（常涉資產(chǎn)包括：辦公設(shè)備、車輛、房屋、土地）進(jìn)行處置而取得的收入同時(shí)也會(huì)涉及相關(guān)稅費(fèi)（常涉幾大稅種：增值稅及附加稅、土地增值稅、印花稅、企業(yè)所得稅）的申報(bào)繳納。

1、增值稅及附加稅費(fèi)

根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》第一條之規(guī)定，在中華人民共和國(guó)境內(nèi)銷售貨物或者加工、修理修配勞務(wù)（以下簡(jiǎn)稱勞務(wù)），銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人，為增值稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納增值稅。

企業(yè)轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)，根據(jù)財(cái)稅【2024】57號(hào)文規(guī)定，一般納稅人銷售自己使用過(guò)的屬于條例第十條規(guī)定不得抵扣且未抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)，按照簡(jiǎn)易辦法依照3%征收率減按2%征收增值稅，計(jì)算：應(yīng)納稅額=含稅銷售額/（1+3%）*2%。根據(jù)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于部分貨物適用增值稅低稅率和簡(jiǎn)易辦法征收增值稅政策的通知》（財(cái)稅【2009】9號(hào)）第二條第一款第二項(xiàng)及相關(guān)規(guī)定：小規(guī)模納稅人（除其他個(gè)人外，下同）銷售自己使用過(guò)的固定資產(chǎn)，減按2%征收率征收增值稅。根據(jù)《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于對(duì)增值稅小規(guī)模納稅人免征增值稅的公告》（財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2024年第15號(hào)），自2024年4月1日至2024年12月31日，增值稅小規(guī)模納稅人適用3%征收率的應(yīng)稅銷售收入，免征增值稅。

企業(yè)轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)的，根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》規(guī)定，一般納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)一般情況下適用的增值稅稅率為9%；符合下列情況的可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，根據(jù)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確全面推開(kāi)營(yíng)改增試點(diǎn)有關(guān)勞務(wù)派遣服務(wù)、收費(fèi)公路通行費(fèi)抵扣等政策的通知》（財(cái)稅[2024]47號(hào)）規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓2024年4月30日前取得的土地使用權(quán)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用減去取得該土地使用權(quán)的原價(jià)后的余額為銷售額，按照5%的征收率計(jì)算繳納增值稅。

根據(jù)《中華人民共和國(guó)城市維護(hù)建設(shè)稅法》《中華人民共和國(guó)征收教育費(fèi)附加的暫行規(guī)定》和《貴州省教育經(jīng)費(fèi)籌措管理辦法》的規(guī)定，城建稅、教育費(fèi)附加以及地方教育費(fèi)附加（簡(jiǎn)稱附加稅費(fèi)），轉(zhuǎn)讓方應(yīng)以應(yīng)繳納的增值稅額為計(jì)稅依據(jù)按適用稅率申報(bào)繳納附加稅費(fèi)。根據(jù)《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于實(shí)施小微企業(yè)普惠性稅收減免政策的通知》（財(cái)稅【2024】13號(hào)）規(guī)定：由省、自治區(qū)、直轄市人民政府根據(jù)本地區(qū)實(shí)際情況，以及宏觀調(diào)控需要確定，對(duì)增值稅小規(guī)模納稅人可以在50%的稅額幅度內(nèi)減征資源稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、印花稅（不含證券交易印花稅）、耕地占用稅和教育費(fèi)附加、地方教育費(fèi)附加。

2、土地增值稅

根據(jù)《中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例》第二條 轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物（以下簡(jiǎn)稱轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)）并取得收入的單位和個(gè)人，為土地增值稅的納稅義務(wù)人（以下簡(jiǎn)稱納稅人），應(yīng)當(dāng)按照本條例繳納土地增值稅。

納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入減除本條例第六條規(guī)定扣除項(xiàng)目金額后的余額為增值額，以增值額為計(jì)稅依據(jù)，根據(jù)本條例第七條規(guī)定的四級(jí)超率累進(jìn)稅率計(jì)算繳納土地增值稅。申報(bào)繳納土地增值稅準(zhǔn)許扣除的項(xiàng)目應(yīng)該是實(shí)際發(fā)生的成本費(fèi)用且取得合法有效的憑證，但在實(shí)務(wù)操作中，企業(yè)進(jìn)入破產(chǎn)清算后，很多原始憑證資料缺失或土地使用權(quán)及地上建筑物成本無(wú)法明確區(qū)分，無(wú)法確定扣除項(xiàng)目成本金額，致使企業(yè)在申報(bào)繳納土地增值稅時(shí)無(wú)法提供相關(guān)憑證扣除相關(guān)成本費(fèi)用，最終企業(yè)將面臨高額的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)，從而影響到債權(quán)分配中其他債權(quán)人的相關(guān)利益。

針對(duì)上述情況，包頭市中級(jí)人民法院出具了關(guān)于企業(yè)破產(chǎn)案件涉稅問(wèn)題處理的實(shí)施意見(jiàn)，該實(shí)施意見(jiàn)第十八條提出，清算期間土地增值稅處理。因破產(chǎn)企業(yè)土地成本歷史資料缺失，無(wú)法確定成本扣除項(xiàng)目金額的，由管理人出具相關(guān)情況說(shuō)明，稅務(wù)機(jī)關(guān)可按現(xiàn)行政策規(guī)定核定征收土地增值稅。

3、印花稅

企業(yè)破產(chǎn)清算資產(chǎn)處置轉(zhuǎn)讓，購(gòu)銷雙方簽訂的購(gòu)銷合同以及辦理產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)，根據(jù)《中華人民共和國(guó)印花稅暫行條例》及《中華人民共和國(guó)印花稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，購(gòu)銷雙方均應(yīng)根據(jù)購(gòu)銷合同以及產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)中列明的金額申報(bào)繳納印花稅，小規(guī)模納稅人根據(jù)《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于實(shí)施小微企業(yè)普惠性稅收減免政策的通知》（財(cái)稅【2024】13號(hào)）規(guī)定，可以在50%的稅額幅度內(nèi)減征印花稅（不含證券交易印花稅）。

4、企業(yè)所得稅

根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第五條、第五十三條第三款，企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項(xiàng)扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額，為應(yīng)納稅所得額。企業(yè)依法進(jìn)入清算時(shí)，應(yīng)當(dāng)以清算期間作為一個(gè)納稅年度，在完成破產(chǎn)清算后申報(bào)繳納企業(yè)所得稅。

綜上所述，企業(yè)破產(chǎn)清算資產(chǎn)處置過(guò)程中，可能會(huì)面臨高額的稅費(fèi)問(wèn)題，故企業(yè)在申報(bào)繳納相關(guān)稅費(fèi)時(shí)要充分利用相關(guān)稅收優(yōu)惠政策，盡可能的降低企業(yè)稅費(fèi)負(fù)擔(dān)，從而更好的保護(hù)各個(gè)債權(quán)人的相關(guān)利益。

二、稅務(wù)清算注銷問(wèn)題

企業(yè)破產(chǎn)清算接近尾聲之際，接下來(lái)的工作就是：銀行賬戶注銷、稅務(wù)注銷以及工商注銷，稅務(wù)注銷未能辦結(jié)，就無(wú)法辦理工商注銷，從而可以看出稅務(wù)注銷的重要性。企業(yè)辦理稅務(wù)清算注銷時(shí)，管理人需持破產(chǎn)企業(yè)公章、稅控盤、已開(kāi)且作廢的發(fā)票、空白發(fā)票、清算申請(qǐng)書(shū)以及清算結(jié)束期剩余月份相關(guān)申報(bào)表前往稅務(wù)大廳辦理稅務(wù)清算注銷。

為了解決企業(yè)破產(chǎn)程序中稅務(wù)注銷難題，2024年國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于深化“放管服”改革 更大力度推進(jìn)優(yōu)化稅務(wù)注銷辦理程序工作的通知》（稅總發(fā)〔2024〕64號(hào)）規(guī)定：“經(jīng)人民法院裁定宣告破產(chǎn)的納稅人，持人民法院終結(jié)破產(chǎn)程序裁定書(shū)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)稅務(wù)注銷的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)按照有關(guān)規(guī)定核銷‘死欠’，及時(shí)予以稅務(wù)注銷。但在實(shí)務(wù)操作中，破產(chǎn)企業(yè)在向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提交辦理稅務(wù)清算注銷申請(qǐng)后，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核查出該企業(yè)仍存在稅費(fèi)欠繳的情形，部分稅務(wù)機(jī)關(guān)會(huì)出于謹(jǐn)慎性要求，未能即時(shí)出具稅務(wù)注銷清算文書(shū)。

為了更好解決破產(chǎn)企業(yè)稅務(wù)清算注銷難題，應(yīng)加強(qiáng)府院聯(lián)動(dòng)機(jī)制，在政府、法院、稅務(wù)機(jī)關(guān)、管理人、債權(quán)人、債務(wù)人等各方的配合以及相互支持下，發(fā)揮破產(chǎn)制度的優(yōu)勢(shì)，最大力度的實(shí)現(xiàn)破產(chǎn)法的立法目的，更好的維護(hù)各方利益，更好的優(yōu)化營(yíng)商環(huán)境，完善市場(chǎng)主體退出機(jī)制。