討論案例：甲公司與客戶簽訂合同，向其銷售一臺設(shè)備，合同價款為130萬。合同約定合同簽訂后客戶支付30%的預(yù)付款，甲公司發(fā)貨前客戶支付30%發(fā)貨款，設(shè)備安裝調(diào)試驗收合格后客戶支付30%的驗收款，按照行業(yè)慣例公司為客戶提供1年的質(zhì)保期，質(zhì)保期滿后客戶支付10%的質(zhì)保金。

　　新收入準則實施之前，對于上述案例的質(zhì)保金是通過應(yīng)收賬款來列報的，但是新收入準則實施后對于此類設(shè)備質(zhì)保金在質(zhì)保期到期前是列報在合同資產(chǎn)還是應(yīng)收款項，在實務(wù)中目前還存在爭議，本人比較傾向于列報在應(yīng)收款項，下文將和大家分享我的判斷思路。

　　一、首先我們分析準則中對合同資產(chǎn)和應(yīng)收款項的規(guī)定：

　　《企業(yè)會計準則第14號—收入》第41條規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當根據(jù)本企業(yè)履行履約義務(wù)與客戶付款之間的關(guān)系在資產(chǎn)負債表中列示合同資產(chǎn)或合同負債。企業(yè)擁有的、無條件(即，僅取決于時間流逝)向客戶收取對價的權(quán)利應(yīng)當作為應(yīng)收款項單獨列示。

　　合同資產(chǎn)，是指企業(yè)已向客戶轉(zhuǎn)讓商品而有權(quán)收取對價的權(quán)利，且該權(quán)利取決于時間流逝之外的其他因素。如企業(yè)向客戶銷售兩項可明確區(qū)分的商品，企業(yè)因已交付其中一項商品而有權(quán)收取款項，但收取該款項還取決于企業(yè)交付另一項商品的，企業(yè)應(yīng)當將該收款權(quán)利作為合同資產(chǎn)。

　　區(qū)分合同資產(chǎn)和應(yīng)收賬款的關(guān)鍵是企業(yè)是否擁有無條件收取對價的權(quán)利，即應(yīng)收賬款僅面臨信用風險，而合同資產(chǎn)除了面臨信用風險外其收款權(quán)利還取決于時間流逝之外的其他因素，但準則中對其他因素具體包括哪些并未詳述，準則中僅是列舉了其他履約義務(wù)。

　　二、接下來我們分析應(yīng)用指南中關(guān)于合同資產(chǎn)和應(yīng)收款項列報的舉例

　　《企業(yè)會計準則第14號—收入》應(yīng)用指南第八章關(guān)于列報和披露處規(guī)定二者的區(qū)別在于，應(yīng)收賬款代表的是無條件收取合同對價的權(quán)利，即企業(yè)僅僅隨著時間的流逝即可收款，而合同資產(chǎn)并不是一項無條件收款權(quán)，該權(quán)利除了時間流逝之外，還取決于其他條件（例如，履行合同中的其他履約義務(wù)）才能收取相應(yīng)的合同對價。因此，與合同資產(chǎn)和應(yīng)收賬款相關(guān)的風險是不同的，應(yīng)收賬款僅承擔信用風險，而合同資產(chǎn)除信用風險外，還可能承擔其他風險，如履約風險等。

　　應(yīng)用指南的規(guī)定也可以看出準則將其他條件和其他風險著重落在其他履約義務(wù)上。

　　三、判斷質(zhì)保期到期前是否存在其他履約義務(wù)或是其他風險

　　根據(jù)上文案例，設(shè)備安裝調(diào)試驗收后控制權(quán)轉(zhuǎn)移（此處不過多討論控制權(quán)轉(zhuǎn)移的判斷），設(shè)備進入一年質(zhì)保期，質(zhì)保期滿后客戶支付10%質(zhì)保金。案例中客戶提供的質(zhì)量保證是商業(yè)慣例，不是一項單獨的服務(wù)，此處將質(zhì)量保證判斷為附有質(zhì)量保證條款的銷售，應(yīng)按照《企業(yè)會計準則第13號—或有事項》的規(guī)定進行會計處理。

　　《企業(yè)會計準則第13號—或有事項》第二條：或有事項，是指過去的交易或者事項形成的，其結(jié)果須由某些未來事項的發(fā)生或不發(fā)生才能決定的不確定事項。第四條第一款：該義務(wù)是企業(yè)承擔的現(xiàn)時義務(wù)。

　　從或有事項的定義也可以看出，質(zhì)量保證是一項現(xiàn)時義務(wù)，未來有可能發(fā)生也有可能不發(fā)生，其并不屬于《企業(yè)會計準則第14號—收入》及應(yīng)用指南著重強調(diào)的還存在其他履約義務(wù)。接下來我們再判斷質(zhì)保期期間是否存在應(yīng)用指南所提到的其他風險（指南中僅是籠統(tǒng)的提到其他風險并未給出具體事例），這里有人會提出是否存在質(zhì)量風險，但筆者認為在進行控制權(quán)轉(zhuǎn)移判斷和收入確認時已充分判斷不存在質(zhì)量風險，否則收入確認時的判斷存在瑕疵，另外從實際業(yè)務(wù)中看質(zhì)保金基本會在質(zhì)保期到期后收回，基本不存在因質(zhì)量風險不能收回的情況。

　　綜上所述，本人認為案例中的質(zhì)保期在安裝調(diào)試驗收合格后應(yīng)該通過應(yīng)收賬款核算，列報時通過應(yīng)收款項列報。以上觀點僅為個人觀點，如有不同見解歡迎留言討論。